Circulaire du directeur des contributions L.I.R. n° 129e/1 du 30 mai 2022
Par la loi du 19 décembre 2020 concernant le budget des recettes et des dépenses de l’État pour l’exercice 2021, un nouvel article 129e a été inséré, à partir de l’année d’imposition 2021, dans la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu (« L.I.R. »). L’article 129e L.I.R. introduit un abattement de revenu imposable qualifié d’« abattement immobilier spécial » complétant les nouvelles dispositions applicables à partir de l’année d’imposition 2021 en matière d’amortissement accéléré des logements locatifs contenues dans l’article 32ter L.I.R., ainsi que dans l’article 106, alinéa 4 L.I.R. et le règlement grand-ducal modifié du 19 novembre 1999 portant exécution de l’article 106, alinéas 3 et 4 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu (base d’amortissement forfaitaire et taux d’amortissement pour immeubles locatifs).
La fonction de l’abattement immobilier spécial est de réduire le revenu imposable du contribuable prenant en compte des amortissements accélérés de 4% (diminué le cas échéant de l’abattement pour charges extraordinaires prévu par les articles 127 et 127bis L.I.R. et de l’abattement extraprofessionnel prévu par l’article 129b L.I.R.) à concurrence d’un montant égal à 1% des valeurs à la base du calcul de ces amortissements accélérés, sans que celles-ci puissent dépasser le total de 1 000 000 euros. Par le biais de l’abattement immobilier spécial, le contribuable bénéficie d’un « amortissement supplémentaire » de 1% des valeurs à la base du calcul de ces amortissements accélérés ; les valeurs à la base du calcul des amortissements accélérés prises en compte sont cependant limitées à 1 000 000 euros.
L’abattement immobilier spécial est un abattement tarifaire accordé d’office au contribuable lors de la détermination de sa cote d’impôt par le bureau d’imposition compétent. Il ne s’agit pas d’une déduction au niveau de la détermination des revenus nets relatifs aux immeubles bâtis amortis au taux de 4%.
L’abattement immobilier spécial est seulement accordé à un contribuable personne physique. Lors de la détermination de la cote d’impôt d’un organisme à caractère collectif énuméré à l’article 159 L.I.R., l’abattement immobilier spécial n’entre pas en compte.
Alinéa 1er
Conformément à l’alinéa 1er, le contribuable qui réalise un revenu net au sens de l’article 10, numéros 1, 2, 3 ou 7 L.I.R. imposable au Grand-Duché de Luxembourg et déterminé par la prise en compte d’un amortissement accéléré de 4% en vertu de l’article 32ter, alinéa 1er L.I.R. ou de l’article 106, alinéa 4 L.I.R. en raison d’un immeuble ou d’une partie l’immeuble bâti acquis ou constitué après le 31 décembre 2020 et affecté au logement locatif, dont l’achèvement remonte au 1er janvier de l’année d’imposition à moins de cinq ans, a droit à un abattement de revenu imposable qualifié d’abattement immobilier spécial. Le contribuable a ainsi droit à l’abattement immobilier spécial s’il réalise au moins un revenu net tel que décrit à l’alinéa 1er.
Alinéa 2
L’alinéa 2 détermine le montant de l’abattement immobilier spécial. Celui-ci est égal à 1% de la somme des valeurs qui se trouvent à la base du calcul des amortissements accélérés de 4% mentionnés à l’alinéa 1er, sans pouvoir dépasser 10 000 euros.
Exemple 1
Un contribuable, célibataire, est propriétaire d’un immeuble bâti, sis au Luxembourg et affecté au logement locatif.
L’immeuble fait partie du patrimoine privé du contribuable et présente les caractéristiques suivantes:
– date d’achèvement: 31 décembre 2021
– date d’acquisition: 2 janvier 2022
– prix d’acquisition du terrain: 100 000 euros
– prix d’acquisition de la construction: 500 000 euros.
L’amortissement de l’immeuble bâti pour l’année d’imposition 2022 est calculé comme suit:
4% x 500 000 = 20 000 euros.
Le contribuable réalise un revenu net au sens de l’article 10, numéro 7 L.I.R. imposable au GrandDuché de Luxembourg et déterminé par la prise en compte d’un amortissement accéléré de 4% en vertu de l’article 106, alinéa 4 L.I.R. en raison d’un immeuble bâti acquis après le 31 décembre 2020 et affecté au logement locatif, dont l’achèvement remonte au 1er janvier 2022 à moins de 5 ans. Conformément à l’article 129e, alinéa 1er L.I.R., le contribuable a donc droit à l’abattement immobilier spécial.
Valeur à la base du calcul de l’amortissement accéléré de 4% : 500 000 euros.
Somme des valeurs à la base du calcul des amortissements accélérés de 4% : 500 000 euros.
Montant de l’abattement immobilier spécial conformément à l’article 129e, alinéa 2 L.I.R. :
1% x 500 000 = 5 000 euros < 10 000 euros.
Le montant de l’abattement s’élève à 5 000 euros.
Un contribuable, célibataire, exploite une entreprise commerciale au sens de l’article 14 L.I.R. dont l’exercice d’exploitation cadre avec l’année civile.
Il est propriétaire des immeubles bâtis suivants, sis au Luxembourg et affectés au logement locatif:
l’immeuble 1, présentant les caractéristiques suivantes:
– fait partie de l’actif net investi du contribuable
– durée usuelle d’utilisation: 50 ans
– date d’achèvement: 31 décembre 2021
– date d’acquisition: 2 janvier 2022
– prix d’acquisition du terrain: 100 000 euros
– prix d’acquisition de la construction: 500 000 euros;
l’immeuble 2, présentant les caractéristiques suivantes:
– fait partie du patrimoine privé du contribuable
– date d’achèvement: 30 juin 2019
– date d’acquisition: 1er juillet 2020
– prix d’acquisition du terrain: 150 000 euros
– prix d’acquisition de la construction: 700 000 euros;
l’immeuble 3, présentant les caractéristiques suivantes:
– fait partie du patrimoine privé du contribuable
– date d’achèvement: 30 juin 2017
– date d’acquisition: 1er juillet 2021
– prix d’acquisition du terrain: 200 000 euros
– prix d’acquisition de la construction: 800 000 euros;
l’immeuble 4, présentant les caractéristiques suivantes:
– fait partie du patrimoine privé du contribuable
– date d’achèvement: 30 juin 1980
– date d’acquisition: 1er juillet 2000
– prix d’acquisition du terrain: 50 000 euros
– prix d’acquisition de la construction: 300 000 euros.
Année d’imposition 2021 :
| Immeuble | Calcul | Amortissement |
|---|---|---|
| 2 | 6% x 700 000 | 42 000 euros |
| 3 | (6/12) x 4% x 800 000 | 16 000 euros |
| 4 | 2% x 300 000 | 6 000 euros |
Valeur à la base du calcul de l’amortissement accéléré de 4% : (6/12) x 800 000 = 400 000 euros. Somme des valeurs à la base du calcul des amortissements accélérés de 4% : 400 000 euros. Montant de l’abattement immobilier spécial conformément à l’article 129e, alinéa 2 L.I.R. : 1% x 400 000 = 4 000 euros < 10 000 euros. Le montant de l’abattement s’élève à 4 000 euros.
Année d’imposition 2022 :
| Immeuble | Calcul | Amortissement |
|---|---|---|
| 1 | 4% x 500 000 | 20 000 euros |
| 2 | 6% x 700 000 | 42 000 euros |
| 3 | 4% x 800 000 | 32 000 euros |
| 4 | 2% x 300 000 | 6 000 euros |
Valeurs à la base du calcul des amortissements accélérés de 4% : 500 000 euros et 800 000 euros.
Somme des valeurs à la base du calcul des amortissements accélérés de 4% : 1 300 000 euros.
Montant de l’abattement immobilier spécial conformément à l’article 129e, alinéa 2 L.I.R. : 1% x 1 300 000 = 13 000 euros > 10 000 euros.
Le montant de l’abattement s’élève à 10 000 euros.
Année d’imposition 2023 :
| Immeuble | Calcul | Amortissement |
|---|---|---|
| 1 | 4% x 500 000 | 20 000 euros |
| 2 | 6% x 700 000 | 42 000 euros |
| 3 | 2% x 800 000 | 16 000 euros |
| 4 | 2% x 300 000 | 6 000 euros |
Valeur à la base du calcul de l’amortissement accéléré de 4% : 500 000 euros.
Somme des valeurs à la base du calcul des amortissements accélérés de 4% : 500 000 euros.
Montant de l’abattement immobilier spécial conformément à l’article 129e, alinéa 2 L.I.R. : 1% x 500 000 = 5 000 euros < 10 000 euros.
Le montant de l’abattement s’élève à 5 000 euros.
Exemple 3
Un contribuable, veuf, est propriétaire d’un immeuble bâti, sis au Luxembourg et affecté au logement locatif.
L’immeuble fait partie du patrimoine privé du contribuable et présente les caractéristiques suivantes:
– date d’achèvement: 30 juin 1980
– date d’acquisition: 1er juillet 2000
– prix d’acquisition du terrain: 50 000 euros
– prix d’acquisition de la construction: 300 000 euros.
Des travaux de rénovation de cet immeuble bâti sont réalisés au cours de l’année 2021:
– date d’achèvement des travaux: 31 décembre 2021
– dépenses d’investissement: 200 000 euros
Les dépenses d’investissement sont réparties comme suit:
– dépenses d’investissement relatives à une rénovation énergétique durable (après déduction de
l’aide financière visée à l’article 4 de la loi modifiée du 23 décembre 2016): 50 000 euros
– dépenses d’investissement non relatives à une rénovation énergétique durable: 150 000 euros.
L’amortissement de l’immeuble bâti pour l’année d’imposition 2022 est calculé comme suit:
(2% x 300 000) + (4% x 150 000) + (6% x 50 000) = 15 000 euros.
Bien que dans cet exemple le contribuable réalise un revenu net au sens de l’article 10, numéro 7 L.I.R. imposable au Grand-Duché et déterminé par la prise en compte d’un amortissement accéléré de 4% en vertu de l’article 106, alinéa 4 L.I.R., l’immeuble n’a pas été acquis ou constitué après le 31 décembre 2020. De plus, son achèvement remonte au 1er janvier 2022 à plus de 5 ans. Partant, le contribuable n’a pas droit, pour l’année d’imposition 2022, à l’abattement immobilier spécial. En effet, l’article 129e L.I.R. ne prévoit pas la mise en compte de cet abattement en cas de de rénovation, fût-elle encore importante, d’un logement ancien
Exemple 4
Un contribuable, divorcé et habitant à Rumelange, est propriétaire d’un appartement, sis à Kayl et affecté au logement locatif.
L’appartement fait partie du patrimoine privé du contribuable et présente les caractéristiques
suivantes:
– date d’achèvement: 30 juin 2019
– date d’acquisition: 15 juillet 2021
– prix d’acquisition du terrain: 100 000 euros
– prix d’acquisition de la construction: 500 000 euros.
Le contribuable et sa sœur (habitant à Bascharage) sont copropriétaires à parts égales d’une maison, sise à Oberpallen et affectée au logement locatif.
La maison fait partie du patrimoine privé du contribuable et de sa sœur et présente les caractéristiques suivantes:
– date d’achèvement: 31 décembre 2021
– date d’acquisition (par le contribuable et sa soeur): 2 janvier 2022
– prix d’acquisition du terrain: 300 000 euros
– prix d’acquisition de la construction: 800 000 euros.
L’amortissement de l’appartement pour l’année d’imposition 2022 est calculé comme suit:
4% x 500 000 = 20 000 euros.
L’amortissement de la maison (constaté lors de l’établissement séparé et en commun des revenus de la copropriété) pour l’année d’imposition 2022 est calculé comme suit:
4% x 800 000 = 32 000 euros.
Conformément à l’article 129e, alinéa 1er L.I.R., le contribuable a droit à l’abattement immobilier spécial.
Valeurs à la base du calcul des amortissements accélérés de 4% mis en compte dans le chef du contribuable: 500 000 euros et 400 000 euros (étant donné que le contribuable est copropriétaire à 50% de la maison sise à Oberpallen, la valeur à la base du calcul de l’amortissement accéléré de 4% pris en compte dans son chef est de 50% x 800 000 = 400 000 euros).
Somme des valeurs à la base du calcul des amortissements accélérés de 4% dans le chef du contribuable: 900 000 euros.
Montant de l’abattement immobilier spécial conformément à l’article 129e, alinéa 2 L.I.R.:
1% x 900 000 = 9 000 euros < 10 000 euros.
Le montant de l’abattement pour le contribuable s’élève à 9 000 euros.
Alinéa 3
S’agissant d’un abattement tarifaire qui, conformément à l’article 129e, alinéa 3 L.I.R., est porté en déduction du revenu imposable, diminué le cas échéant de l’abattement pour charges extraordinaires prévu par les articles 127 et 127bis L.I.R. et de l’abattement extraprofessionnel prévu par l’article 129b L.I.R., l’abattement immobilier spécial est accordé d’office, si les conditions sont remplies, par le bureau d’imposition fixant la cote d’impôt du contribuable. Afin
que ce bureau ait à sa disposition tous les éléments permettant le calcul exact de l’abattement immobilier spécial, les bureaux d’imposition établissant séparément des revenus nets du contribuable faisant intervenir un amortissement accéléré de 4% lui communiquent les valeurs qui se trouvent à la base du calcul des amortissements accélérés de 4%.
Dans l’exemple 4, le bureau d’imposition Redange-sur-Attert procède à l’établissement séparé et en commun du revenu net provenant de la location des biens des copropriétaires (le contribuable et sa sœur). Ce bureau d’imposition communique ensuite la valeur à la base du calcul de l’amortissement accéléré de 4% (contribuable: 400 000 euros, sœur du contribuable: 400 000 euros) au bureau d’imposition fixant l’impôt du contribuable (en principe le bureau d’imposition Esch-sur-Alzette 3) et au bureau d’imposition fixant l’impôt de la sœur du contribuable (en principe, le bureau d’imposition Pétange). Ces deux bureaux d’imposition sont finalement les seuls compétents pour accorder l’abattement immobilier spécial au contribuable et à sa soeur.
Alinéa 4
L’alinéa 4 dispose qu’en cas d’imposition collective, chaque conjoint ou partenaire obtient le bénéfice de l’abattement immobilier spécial dans les conditions définies aux alinéas 1er à 3.
Exemple 5
Soient les partenaires résidents X et Y, imposables collectivement.
X et Y sont propriétaires à parts égales (patrimoine privé) d’une maison sise à Wiltz et affectée au logement locatif.
La maison présente les caractéristiques suivantes:
– date d’achèvement: 30 juin 2020
– date d’acquisition: 2 janvier 2022
– prix d’acquisition du terrain: 500 000 euros
– prix d’acquisition de la construction: 1 500 000 euros.
Y est seul propriétaire (patrimoine privé) d’un appartement sis à Remich et affecté au logement locatif.
L’appartement présente les caractéristiques suivantes:
– date d’achèvement: 30 juin 2021
– date d’acquisition: 2 janvier 2022
– prix d’acquisition du terrain : 200 000 euros
– prix d’acquisition de la construction : 600 000 euros.
L’amortissement de la maison pour l’année d’imposition 2022 est calculé comme suit:
4% x 1 500 000 = 60 000 euros.
L’amortissement de l’appartement pour l’année d’imposition 2022 est calculé comme suit:
4% x 600 000 = 24 000 euros.
Calcul de l’abattement pour X:
– somme des valeurs à la base du calcul des amortissements accélérés de 4%:
50% x 1 500 000 = 750 000 euros
– montant de l’abattement immobilier spécial pour X: 1% x 750 000 = 7 500 euros.
Calcul de l’abattement pour Y:
– somme des valeurs à la base du calcul des amortissements accélérés de 4%:
750 000 + 600 000 = 1 350 000 euros
– montant de l’abattement immobilier spécial pour Y : 1% x 1 350 000 = 13 500 euros, limité à 10 000 euros.
Dans le cadre de l’imposition collective des partenaires X et Y, le bureau d’imposition accorde un abattement total de 17 500 euros.